Chulalongkorn University Theses and Dissertations (Chula ETD)
ปัญหาการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีนายจ้างออกภาษีให้
Other Title (Parallel Title in Other Language of ETD)
Problem of computation of personal income tax paid by the employer on behalf of the employee
Year (A.D.)
1985
Document Type
Thesis
First Advisor
กาญจนา นิมมาน เหมินท์
Faculty/College
Graduate School (บัณฑิตวิทยาลัย)
Degree Name
นิติศาสตรมหาบัณฑิต
Degree Level
ปริญญาโท
Degree Discipline
นิติศาสตร์
DOI
10.58837/CHULA.THE.1985.395
Abstract
ตามทฤษฎี การเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดานั้น ผู้มีเงินได้หรือผู้เสียภาษีเป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษี เพราะภาษีเงินได้เป็นภาษีทางตรงซึ่งมีคุณสมบัติในแง่ที่ผู้มีเงินได้ไม่อาจผลักภาระภาษีไปให้ผู้อื่นเสียแทนได้ ด้วยเหตุนี้ หากมีผู้จ่ายเงินได้หรือนายจ้างหรือผู้ใดมาออกภาษีแทนให้ ไม่ว่าจะมีความตกลงกันมาก่อนหรือไม่ก็ตาม จะต้องถือว่าภาษีที่ออกให้นั้นเป็นเงินได้ของผู้มีเงินได้ด้วย ทั้งนี้ เนื่องจากการออกภาษีให้ดังกล่าวจะทำให้ผู้มีเงินได้หรือผู้เสียภาษีมีการเพิ่มขึ้นซึ่งอำนาจทางเศรษฐกิจของเขาเท่ากับจำนวนภาษีที่มีผู้ชำระแทนให้ ซึ่งการได้รับประโยชน์ที่สามารถคิดคำนวณได้เป็นเงินนี้เรียกว่า money’s worth ดังนั้น เมื่อนำภาษีที่มีผู้ออกแทนให้มารวมเป็นเงินได้ของผู้เสียภาษีแล้วคำนวณภาษีอีกครั้งหนึ่ง ก็จะมีจำนวนภาษีที่ผู้มีเงินได้จะต้องชำระเพิ่มเติม ถ้าผู้มีเงินได้เป็นผู้ชำระภาษีจำนวนนั้นการคำนวณภาษีก็เป็นอันยุติและภาระภาษีของผู้มีเงินได้ก็เป็นอันยุติเช่นเดียวกัน แต่ถ้าผู้จ่ายเงินได้หรือนายจ้างออกภาษีแทนให้อีกก็จะต้องถือภาษีที่ออกแทนให้อีกนั้นมาเป็นเงินได้ของผู้เสียภาษีอีก ถ้ามีผู้จ่ายเงินได้หรือนายจ้างออกภาษีให้แทนจนถึงที่สุด โดยผู้มีเงินได้ไม่ต้องชำระภาษีเงินได้เลย ก็จะต้องมีการผลักภาระภาษีกลับมาเป็นเงินได้ของผู้มีเงินได้จนถึงขั้นสุดท้าย หลักการคำนวณเช่นนี้เรียกว่า Pyramid Method หรือ Tax on Tax กล่าวอีกนัยหนึ่งคือ การที่มีผู้ออกภาษีแทนให้ผู้มีเงินได้ จะต้องมีการบวกภาษีนั้นกลับมาเป็นเงินได้ของผู้มีเงินได้ และต้องบวกกลับมาทุกครั้งที่มีการเสียภาษีแทนให้โดยผู้อื่น หรืออาจจะกล่าวได้ว่าเงินค่าภาษีเงินได้ที่ผู้จ่ายเงินได้หรือนายจ้างหรือผู้ใดออกแทนให้ ย่อมเป็นเงินได้พึงประเมินของผู้มีเงินได้ไม่ว่าผู้ออกภาษีเงินได้จะออกแทนให้ในทอดแรกหรือทอดใดก็ตาม หลักการคำนวณแบบ Pyramid Method ดังกล่าวใช้กับกรณีที่มีการออกค่าภาษีเงินได้แทนให้ผู้มีเงินได้สำหรับเงินได้ทุกประเภทของเขา กรณีที่นายจ้างออกเงินค่าภาษีเงินได้ให้แทนลูกจ้างนั้นมีลักษณะเป็นการจ่ายค่าตอบแทนในรูปประโยชน์เพิ่มประเภทหนึ่งนอกเหนือจากค่าจ้างตามปกติ (fringe benefit) หลักการคำนวณแบบ Pyramid Method ย่อมจะก่อให้เกิดความเป็นธรรมในระหว่างผู้เสียภาษีด้วยกัน กล่าวคือ ลูกจ้างที่ได้รับเงินรับกลับบ้าน (take-home pay) มากกว่า ก็ควรที่จะเสียภาษีในจำนวนที่สูงกว่าลูกจ้างที่ได้รับเงินรับกลับบ้านน้อยกว่าตามหลักความสามารถ หลักการคำนวณดังกล่าวเป็นหลักที่ปฏิบัติกันในประเทศต่าง ๆ ทั่วโลก กรมสรรพากรของประเทศไทยก็ได้ยึดถือวิธีการคำนวณแบบนี้เป็นแนวปฏิบัติในการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตั้งแต่เริ่มมีการจัดเก็บภาษีประเภทนี้เป็นต้นมาเช่นเดียวกัน ซึ่งเป็นที่ทราบกันโดยทั่วไปว่า เป็นการคำนวณภาษีตาม “สูตรสำเร็จของกรมสรรพากร" ผลการคำนวณตามวิธี Pyramid Method นี้ จะทำให้ภาษีเงินได้ของลูกจ้างมี จำนวนสูงกว่ากรณีลูกจ้างเสียภาษีเองมาก ทั้งนี้ เนื่องจากเมื่อลูกจ้างมีเงินได้สูงก็จะต้องชำระภาษีในอัตราก้าวหน้าสูง ผลที่จำนวนภาษีเพิ่มขึ้นดังกล่าวย่อมไม่เป็นการส่งเสริมให้นายจ้าง ประสงค์จะออกภาษีเงินได้แทนลูกจ้าง หากกฎหมายภาษีอากรไม่ยอมให้นายจ้างถือค่าภาษีเงินได้ที่นายจ้างออกให้แทนลูกจ้างเป็นรายจ่ายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษี ดังนั้น กฎหมายภาษีอากรของประเทศต่าง ๆ จึงได้บัญญัติให้นายจ้างนำเอาภาษีเงินได้ที่ออกให้แทนลูกจ้างมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณภาษีเงินได้ของนายจ้างได้ทั้งหมด สำหรับประเทศไทยภาษีเงินได้ที่นายจ้างออกให้แทนลูกจ้างนั้น ไม่ถือว่าเป็นรายจ่ายต้องห้ามในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามมาตรา 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นผลทำให้รัฐบาลได้รับเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลน้อยลง การคำนวณแบบ Pyramid Method ศาลฎีกาของไทยเรียกว่า “การคำนวณแบบทศนิยมไม่รู้จบ" และได้มีคำวินิจฉัยว่า เป็นการคำนวณที่ไม่ถูกต้องตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรวิธีการที่ถูกต้องจะต้องถือเอายอดเงินภาษีตามที่คำนวณได้ในครั้งแรกหรือในทอดแรกเท่านั้นเป็นเงิน ได้ค่าภาษีที่นายจ้างออกให้ และนำมารวมเป็นเงินได้เพื่อคำนวณภาษีเพียงครั้งเดียว ก็เป็นอันสมบูรณ์หรือสิ้นสุดการคำนวณภาษีกันเพียงนั้น ซึ่งวิธีการคำนวณตามคำวินิจฉัยของศาลฎีกาดังกล่าวผู้เสียภาษีโดยทั่วไปเรียกกันว่า “วิธีล็อกซ์เล่ย์" ผู้วิจัยเห็นว่า 1. การคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากรณีนายจ้างออกภาษีเงินได้ให้แทนลูกจ้างตามสูตรสำเร็จของกรมสรรพากร เป็นวิธีการคำนวณที่ถูกต้องตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรแล้ว อีกทั้งไม่ปรากฏว่ามีกฎหมายภาษีอากรของประเทศใดที่บัญญัติเกี่ยวกับวิธีการคำนวณภาษีในกรณีดังกล่าวเอาไว้อย่างชัดแจ้ง แต่จะมีบทบัญญัติในทำนองเดียวกับมาตรา 40 (1) แห่งประมวลรัษฎากรของไทยทั้งสิ้น สำหรับหลักเกณฑ์เกี่ยวกับการคำนวณภาษีในกรณีดังกล่าวจะออกมาในรูปของการตีความกฎหมาย 2. กรมสรรพากรของไทยไม่ได้ดำเนินการใดเพื่อให้หลักการคำนวณภาษีกรณีดังกล่าวได้ทราบกันโดยทั่วไปและให้มีการปฏิบัติเป็นแนวเดียวกันนับตั้งแต่มีบทบัญญัติแห่งกฎหมายในเรื่องนี้ แม้ว่าจะได้มีคำพิพากษาฎีกาในปี พ.ศ. 2518ม 2519 และ 2521 วินิจฉัยไปในทางไม่เห็นด้วยกับหลักการคำนวณที่กรมสรรพากรยึดถือเป็นแนวปฏิบัติก็ตาม จนกระทั่งในปี พ.ศ. 2526 กรมสรรพากรจึงได้ออกคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.2/2526 วางแนวทางให้ทราบถึงการคำนวณภาษีเงินได้ในกรณีที่นายจ้างออกภาษีเงินได้ให้แทนลูกจ้างไว้เป็นที่แน่นอน และต่อมาได้มีแถลงการณ์ของกระทรวงการคลังขอให้นายจ้างที่มิได้ปฏิบัติในการคำนวณภาษีเงินได้ตามวิธีตามคำสั่งนี้ได้เสียภาษีให้ครบถ้วนโดยเว้นการเก็บเงินเพิ่มให้ ด้วยเหตุนี้ เพื่อความเป็นธรรมในการเสียภาษี กรมสรรพากรไม่ควรจัดเก็บภาษีย้อนหลังจากผู้เสียภาษีที่ได้ปฏิบัติไปตามแนวคำพิพากษาฎีกาก่อนมีคำสั่งกรมสรรพากรดังกล่าวออกมา การจัดเก็บภาษีย้อนหลังดังกล่าวย่อมจะกระทบกระเทือนต่อการลงทุนในประเทศอย่างยิ่ง เพราะผู้เสียภาษีมีความเห็นว่านโยบายการจัดเก็บภาษีอากรของรัฐบาลมีความไม่แน่นอน 3. กรมสรรพากรไม่ควรแก้ไขประมวลรัษฎากรในส่วนที่เกี่ยวกับการเสียภาษีเงินได้ กรณีผู้จ่ายเงินได้หรือผู้อื่นออกภาษีเงินได้ให้แก่ผู้มีเงินได้ ดังที่ปรากฏในพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 13) พ.ศ. 2527 ทั้งนี้ เนื่องจากการแก้ไขกฎหมายเช่นนั้นจะทำให้เห็นไปได้ว่า บทบัญญัติก่อนที่จะมีการแก้ไขไม่อาจทำให้หลักการคำนวณภาษีตามสูตรสำเร็จของกรมสรรพากรมีผลสมบูรณ์ได้ และตามหลักแล้ว กฎหมายที่แก้ไขใหม่ย่อมไม่มีผลย้อนหลังไปบังคับใช้ในลักษณะที่เป็นโทษ การคำนวณภาษีตามแนวคำพิพากษาฎีกาจึงมีผลสมบูรณ์ตามกฎหมายก่อนมีการแก้ไข กล่าวอีกนัยหนึ่ง การแก้ไขกฎหมายไปเช่นนั้นเหมือนกับเป็นการยอมรับว่า การคำนวณตามสูตรสำเร็จของกรมสรรพากรไม่ถูกต้องและการคำนวณตามแนวคำวินิจฉัยของศาลฎีกาเป็นการคำนวณที่ถูกต้องนั่นเอง กรมสรรพากรควรแก้ไขประมวลรัษฎากรเฉพาะส่วนที่เกี่ยวกับบทนิยามของเงินได้พึงประเมินให้หมายความรวมถึง เงินค่าภาษีอากรที่ผู้จ่ายเงินได้หรือผู้อื่นออกแทนให้สำหรับเงินได้ทุกประเภทตามมาตรา 40 แห่งประมวลรัษฎากรด้วยเท่านั้น และควรจะได้หาทางออกหลักเกณฑ์เกี่ยวกับการคำนวณภาษีในรูปคำชี้แจงหรือระเบียบปฏิบัติของกรมสรรพากรเกี่ยวกับการตีความประมวลรัษฎากร กล่าวโดยสรุปแล้ว กฎหมายภาษีอากรที่มีบทบัญญัติอันแน่นอนและชัดแจ้งซึ่งทำให้ผู้เสียภาษีสามารถเข้าใจและเสียภาษีได้อย่างถูกต้องย่อมเป็นผลดีต่อการจัดเก็บภาษีของประเทศ เพราะจะทำให้ข้อขัดแย้งในทางภาษีอากรระหว่างผู้จัดเก็บภาษีกับผู้เสียภาษีไม่เกิดขึ้นหรือมีน้อย ซึ่งจะก่อให้เกิดความร่วมมือจากผู้เสียภาษีมากขึ้น การที่รัฐบาลได้รับความร่วมมือจากผู้เสียภาษีด้วยความสมัครใจของผู้เสียภาษีมากขึ้นนี้ ย่อมจะทำให้โครงการพัฒนาของประเทศประสบผลสำเร็จ
Creative Commons License
This work is licensed under a Creative Commons Attribution-NonCommercial-No Derivative Works 4.0 International License.
Recommended Citation
นาคเรือง, อรรถพร, "ปัญหาการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีนายจ้างออกภาษีให้" (1985). Chulalongkorn University Theses and Dissertations (Chula ETD). 48355.
https://digital.car.chula.ac.th/chulaetd/48355